Сделка признана недействительной: расчеты по НДС

Суд признал сделку купли-продажи объекта недвижимости недействительной и обязал стороны возвратить все полученное по сделке.

В результате исполнения судебного акта бывший продавец получил обратно свое имущество, а бывший покупатель - денежные средства. Как эти операции влияют на расчеты с бюджетом по НДС?

При ответе на вопрос будем исходить из того, что обе стороны являются плательщиками НДС и недвижимость предназначена для использования при совершении облагаемых данным налогом операций.

Лучшие семинары по ВЭД для бухгалтеров в учебном центре Грин Филд

Мнение регулирующих органов

Минфин и ФНС предлагают следующее решение. Согласно ст. 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.

При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) - возместить его стоимость, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.

Согласно абз. 1 п. 5 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров продавцу или отказа от них подлежат вычетам.

На основании п. 4 ст. 172 НК РФ указанные вычеты производятся продавцом товаров в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Соответственно, суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету покупателем, можно восстанавливать в том налоговом периоде, в котором товар возвращен продавцу.
Такие рекомендации содержатся в Письмах Минфина России от 09.09.2019 N 03-03-07/69376 и от 20.03.2015 N 03-07-11/15448, ФНС России от 06.05.2015 N СА-4-3/7819@.

Проще говоря, в периоде возврата объекта недвижимости:

• у продавца появляется право принять к вычету НДС, начисленный в периоде подписания сторонами акта приема-передачи объекта (использовать это право можно в течение одного года после подписания акта, подтверждающего обратную передачу недвижимости);
•  у покупателя возникает обязанность восстановить ранее принятые к вычету суммы налога.

Позиция судов

Исход спора определяют нюансы

Самым известным (и часто цитируемым специалистами) судебным актом является Определение от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602 по делу N А33-17038/2015, в котором Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ указала следующее.

Признание сделки по продаже имущества недействительной означает, что реализация имущества не состоялась и предусмотренные п. 1 ст. 38, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ основания для внесения соответствующей суммы налога в бюджет утрачены.

Следовательно, налогоплательщик, в отношении которого применены последствия недействительности сделки, вправе требовать корректировки ранее исчисленного налога в сторону уменьшения, учитывая гарантированное пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ право на возврат сумм налога, внесенных в бюджет излишне (при отсутствии объекта налогообложения).

Главой 21 НК РФ прямо не установлен порядок корректировки у продавца ранее исчисленного налога в случае признания сделки по реализации недействительной.

Установленный п. 5 ст. 171 НК РФ механизм корректировки суммы налога, ранее предъявленного покупателю и уплаченного продавцом, посредством заявления этой суммы к вычету применяется при возврате товаров в связи с отказом от исполнения (расторжением) договора.

В такой ситуации само по себе то обстоятельство, что корректировка налога осуществлена обществом не в порядке применения налоговых вычетов в периоде возврата товаров, а в рамках подачи уточненной налоговой декларации за период первоначальной отгрузки товаров, не свидетельствует о неправомерности действий общества, получившего возврат налога.

Указанные действия не повлекли нарушения интересов казны, поскольку обязанность по уплате налога изначально была исполнена обществом в полном размере.

Обратите внимание! Коллегия судей ВС РФ признала, что продавец вправе уменьшить размер налоговых обязательств за тот период, в котором была отражена реализация. Однако этот вывод был сделан с учетом конкретных обстоятельств конкретного дела.

Подтвердив право продавца представить уточненную декларацию и скорректировать сумму налога за период отгрузки, Верховный Суд учел следующие обстоятельства:

• налогоплательщик подавал в налоговый орган заявление, в котором просил сообщить информацию о том, в каком порядке в целях налогообложения отражаются операции по применению последствий недействительности сделки, однако ответ на запрос по существу дан не был;
• по результатам ранее проведенной камеральной проверки уточненной декларации налоговый орган подтвердил правомерность уменьшения размера налоговых обязательств за тот период, в котором была отражена реализация;
• на момент вынесения решения по итогам выездной налоговой проверки (когда проверяющие указали на то, что продавцу следовало заявлять вычет в периоде возврата недвижимости, а не подавать "уточненку" за прошлый налоговый период) организация была лишена возможности заявить вычет, поскольку истек установленный п. 4 ст. 172 НК РФ годичный срок предъявления к вычету сумм, ранее исчисленных при отгрузке товаров.

Коллегия судей ВС РФ подчеркнула:

• налоговый орган лишил общество права на возврат из бюджета излишне внесенных сумм налога, подтвержденных по результатам ранее проведенной камеральной проверки;
• сложившееся положение обусловлено не только отсутствием в гл. 21 НК РФ прямых норм, устанавливающих порядок исчисления налога в рассматриваемом случае, но также действиями налогового органа, отказавшегося представить налогоплательщику информацию о порядке исчисления налога применительно к сложившейся у него ситуации.

По мнению автора, ВС РФ по сути защитил налогоплательщика, который стал участником налогового спора из-за совокупности следующих обстоятельств:
1) отсутствие в гл. 21 НК РФ прямой нормы, регулирующей порядок корректировки налоговых обязательств в случае признания сделки недействительной;
2) действия налогового органа повлекли взимание налога сверх того, что требуется по закону (инспекция не дала точного ответа на запрос организации, при "камералке" подтвердила вычет, при выездной проверке отказала в вычете) <1>.
--------------------------------
<1> Инспекция нарушила пп. 1 п. 1 и п. 2 ст. 21 и пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ (налоговый орган обязан предоставить налогоплательщику информацию о порядке исчисления налога, при осуществлении проверок действовать добросовестно, соблюдать права налогоплательщиков и не допускать необоснованного взимания налогов).

Рассмотренное Определение ВС РФ включено в Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в первом квартале 2018 года по вопросам налогообложения (см. Письмо ФНС России от 11.04.2018 N СА-4-7/6940).

Примечание. В Письме N СА-4-7/6940 ФНС подчеркнула: налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

При этом в Письме нет вывода о том, что ВС РФ считает возможным выбирать один из двух вариантов действий - либо уменьшать НДС в периоде отгрузки, либо заявлять вычет в течение года после возврата имущества продавцу. По сути, ФНС подтвердила, что позиция ВС РФ обусловлена исключительностью обстоятельств конкретного налогового спора и не является универсальной, применимой в отношении недействительных сделок в любых ситуациях.

Таким образом, из Определения ВС РФ от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602 по делу N А33-17038/2015 однозначно не следует, что в случае признания сделки недействительной корректировку обязательств по НДС продавец может осуществить не только путем заявления вычета (как считают Минфин и ФНС), но и путем подачи уточненной декларации за период, когда НДС был начислен в связи с реализацией объекта недвижимости.

Некоторые суды категорично заявляют, что корректировка обязательств по НДС возможна только после возврата имущества и ВС РФ не находит оснований для передачи дела на пересмотр, подтверждая тем самым законность выводов нижестоящих арбитров.

Лучшие семинары по ВЭД для бухгалтеров в учебном центре Грин Филд

Сроки хранения бухгалтерских документов в 2024 году. Особенности ФСБУ 27/2021.

Зачет с нерезидентом

Источник: Консультант+ Т.Ю. Кошкина Эксперт журнала