Какие сделки признаются контролируемыми

Контролируемыми признаются сделки между взаимозависимыми лицами, если соблюдены условия и суммовые пределы, которые установлены ст. 105.14 НК РФ. Отдельные виды сделок, например сделки с резидентами офшорных зон, приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами. какие сделки признаются контролируемыми

Кроме того, суд может признать сделку контролируемой на основании заявления ФНС России (п. 10 ст. 105.14 НК РФ).

Для признания сделок (включая те, стороной которых является иностранная структура без образования юрлица) контролируемыми важно, чтобы хотя бы у одной из сторон возникла необходимость признать доходы, расходы или стоимость добытых полезных ископаемых, что приведет к увеличению и (или) уменьшению налоговой базы (п. 13 ст. 105.3, п. 11 ст. 105.14 НК РФ).

• Если соблюдены условия п. 1 ст. 105.14 НК РФ (совершены сделки со взаимозависимыми лицами или приравненными к ним), то необходимо установить критерии, по которым нужно определить, относятся сделки, совершенные вами, к контролируемым или нет.

Узнайте больше про контролируемые сделки на семинарах для бухгалтеров по ВЭД в учебном центре Грин Филд. Только очные занятия в Москве. Все семинары здесь.

Налоговый кодекс РФ устанавливает критерии и суммовые пределы для признания сделок контролируемыми для разных категорий лиц и различных видов сделок. Рассмотрим эти критерии.

Контролируемые сделки со взаимозависимыми лицами - резидентами РФ какие сделки признаются контролируемыми

Сделки будут признаны контролируемыми, если сумма доходов за год больше 1 млрд руб. и выполняется хотя бы одно из условий (п. п. 2, 3 ст. 105.14 НК РФ):

• стороны сделки применяют разные ставки по налогу на прибыль (кроме ставок по п. п. 2 - 4 ст. 284 НК РФ) к прибыли, получение которой связано с такими сделками (пп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
• одна из сторон - плательщик НДПИ, использующий ставку в процентах, и объект сделки - добытое полезное ископаемое (пп. 2 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
• хотя бы одна из сторон сделки применяет ЕСХН (пп. 3 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
• одна из сторон освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций (пп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
• одна из сторон - плательщик налога, чья деятельность, связана с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, а другая сторона не подпадает под такие условия (пп. 6 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
• хотя бы одна сторона сделки является исследовательским корпоративным центром по проекту "Сколково" или участником проекта по Федеральному закону от 29.07.2017 N 216-ФЗ, применяющими освобождение по НДС (пп. 8 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
• хотя бы одна из сторон применяет инвестиционный налоговый вычет по налогу на прибыль. Это условие не применяется к сделкам, доходы (расходы) по которым признаются с 1 января 2022 г. по 31 декабря 2024 г. независимо от даты заключения договора (пп. 9 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
• хотя бы одна из сторон сделки является плательщиком налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья, учитывающим при расчете налоговой базы по нему доходы (расходы) по такой сделке (пп. 10 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).

Контролируемые сделки с нерезидентами РФ

Сделки со взаимозависимыми иностранными лицами признаются контролируемыми по общему основанию, установленному п. 1 ст. 105.14 НК РФ, если превышен суммовой критерий в 120 млн руб. за год (п. 3 ст. 105.14 НК РФ).

Контролируемые сделки с резидентами офшорных зон

Любые сделки с офшорными компаниями приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами, даже если фактически такая взаимозависимость отсутствует. какие сделки признаются контролируемыми

К офшорным компаниям относятся в том числе постоянные представительства российских компаний на территории офшорных государств, если сделки связаны с деятельностью таких представительств (пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

Правило распространяется и на сделки с иностранными структурами без образования юрлица, если местом налогового резидентства такой структуры или одного из ее участников либо бенефициаров, в интересах которых она действует, является офшорная зона (пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

Сделки с резидентами офшорных зон признаются контролируемыми, когда сумма доходов по ним за год превышает 120 млн руб. (п. 3 ст. 105.14 НК РФ). Сумма дохода считается отдельно по каждому лицу за календарный год. Таким образом, превышение суммового порога для признания сделок контролируемыми устанавливается по совокупности сделок с каждым контрагентом.

Если информации о доходах другого участника сделки нет, можно использовать расчетную величину, которая определяется с учетом порядка, установленного гл. 25 НК РФ, с применением метода начисления (Письмо Минфина России от 19.07.2017 N 03-12-11/1/45915).

Контролируемые сделки в области внешней торговли

Сделки в области внешней торговли товарами по перечню, установленному Минпромторгом России, приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами (пп. 2 п. 1, п. п. 5, 6 ст. 105.14 НК РФ). какие сделки признаются контролируемыми

Стоит отметить, что Налоговый кодекс РФ устанавливает следующие категории таких товаров:
·   нефть и товары, выработанные из нефти;
·   черные металлы;
·   цветные металлы;
·   минеральные удобрения;
·   драгоценные металлы и драгоценные камни.

Коды товаров, сделки с которыми признаются контролируемыми, определяет Минпромторг России согласно утвержденному Перечню (п. 6 ст. 105.14 НК РФ). Сделки в области внешней торговли товарами по кодам товаров, которых нет в Перечне, не признаются контролируемыми. Такой же вывод содержится в Письмах Минфина России от 19.02.2019 N 03-12-11/1/10545, от 19.03.2018 N 03-12-11/1/16985.

Сделки в области внешней торговли товарами признаются контролируемыми при превышении суммового критерия 120 млн руб. (п. 3 ст. 105.14 НК РФ).

Контролируемые сделки с участием невзаимозависимых посредников

Сделки, в которых участвуют невзаимозависимые посредники, признаются контролируемыми, если:
·   действительные стороны сделки - взаимозависимые лица (пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ);
·   посредники участвуют в сделке формально, не принимают на себя никаких рисков и не используют активов для реализации сделки (пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ);
·   превышен суммовой порог в размере 120 млн руб. (п. 3 ст. 105.14 НК РФ). какие сделки признаются контролируемыми

Минфин России указывает, что сделки, совершенные через комиссионера (агента и иных поверенных), нельзя автоматически (без анализа функций указанных лиц, принимаемых ими рисков и используемых ими активов) приравнять к сделкам между взаимозависимыми лицами в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ (Письмо от 10.12.2014 N 03-01-18/63462).

Таким образом, если сделки осуществляются через агентов, необходимо провести анализ всей деятельности агента с учетом использования его активов, а также рассчитать, соблюдается ли суммовой критерий для признания сделки контролируемой (п. 9 ст. 105.14 НК РФ).

Контролируемые сделки с участием взаимозависимых посредников (агентов)

Проверка сделки на контролируемость будет зависеть от состава взаимозависимых лиц.

Если взаимозависимы принципал и агент

Сделка признается контролируемой по общим основаниям.
Для расчета суммового критерия учитывайте только сумму агентского вознаграждения, поскольку именно она будет включаться в доходы агента. Имущество и денежные средства, полученные от принципала, в доходах агента не учитываются (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Аналогичные разъяснения даны в Письме ФНС России от 26.10.2012 N ОА-4-13/18182.

Если взаимозависимы принципал, агент и третье лицо

Сделка признается контролируемой по общим основаниям.
Для расчета суммового критерия учитывайте сумму доходов по сделкам всех названных участников. То есть для расчета суммового порога учитывается в целом за год как сумма агентского вознаграждения, так и доходы одной из сторон по основной сделке (Письмо ФНС России от 06.02.2013 N ОА-4-13/1706).

В указанном Письме рассмотрена ситуация, когда посредник действует от своего имени (правила договора комиссии).

Но на наш взгляд, обозначенный подход может быть применен и к ситуации, когда посредник действует от имени доверителя (правила договора поручения), поскольку при взаимозависимости всех участников сделки стороны могут влиять на ценообразование вне зависимости от того, от чьего имени действует посредник.

Несмотря на то что предложенный подход к определению контролируемой сделки законодательно не закреплен, рекомендуем его применять, чтобы избежать привлечения к ответственности за непредставление уведомления о контролируемых сделках в виде штрафа в размере 100 000 руб. (ст. 129.4 НК РФ).

Если взаимозависимы агент и третье лицо

Сделки не являются контролируемыми по критерию взаимозависимости, т.к.: какие сделки признаются контролируемыми
·   принципал не зависим с агентом, следовательно, не контролируется сумма агентского вознаграждения,
·   принципал не зависим с третьим лицом, следовательно, не контролируется сумма доходов по основной сделке.

Не признаются контролируемыми следующие сделки (п. 4 ст. 105.14 НК РФ):

1)  между участниками одной консолидированной группы налогоплательщиков. Исключение составляют сделки, предмет которых - добытое полезное ископаемое, облагаемое по ставке в процентах, а также сделки, доходы (расходы) по которым учитываются при расчете налоговой базы по налогу на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья;

2)  между лицами, которые одновременно:
- зарегистрированы в одном субъекте РФ;
- не имеют обособленных подразделений в других субъектах РФ, за пределами РФ;
- не платят налог на прибыль в бюджеты других субъектов РФ;
- отсутствуют условия для признания сделок контролируемыми по критериям, установленным пп. 2 - 6 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;
- не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие периоды);

О признании убытков

Убытком признаются убытки текущего налогового периода, убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды, а также убытки, приравненные к внереализационным расходам. какие сделки признаются контролируемыми

На выполнение условия об отсутствии убытка не влияют:

• убытки по итогам отчетного периода (Письмо Минфина России от 11.05.2018 N 03-12-11/1/32942);
• убытки по операциям, облагаемым налогом на прибыль по ставке, отличной от общей (Письмо Минфина России от 24.11.2015 N 03-01-18/68227).

К убыткам для целей признания сделки контролируемой они не относятся.

3)   между плательщиками налога, чья деятельность связана с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, совершаемые по добыче углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, в отношении одного и того же месторождения;
4)   межбанковские кредиты (депозиты) со сроком до семи календарных дней (включительно);
5)   по военно-техническому сотрудничеству РФ с иностранными государствами;
6)   по предоставлению поручительств (гарантий), если все стороны - российские организации, не банки;
7)   по предоставлению беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами - резидентами РФ;
8)   по уступке налогоплательщиком-банком прав (требований) в рамках мероприятий, предусмотренных планом участия Банка России в осуществлении мер по предупреждению банкротства банка, или в порядке, определенном ч. 1 ст. 5 Закона от 29.07.2018 N 263-ФЗ;
9)   в результате которых российская организация должна выплатить иностранным организациям, расположенным в государстве, с которым имеется международное соглашение по налогам, проценты по долговым обязательствам в связи с размещением иностранными организациями обращающихся облигаций;
10) с иностранным экспортно-кредитным агентством или банком, местом регистрации или налогового резидентства которого является государство, с которым приостановлен договор об избежании двойного налогообложения. Стороны сделки не должны быть взаимозависимыми, а сама сделка не должна подпадать под критерии контролируемой сделки, предусмотренные пп. 1, 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ;
11) с иностранной организацией, чьим местом регистрации либо налогового резидентства является государство, с которым приостановлен договор об избежании двойного налогообложения.

Сделка должна соответствовать следующим критериям:

• договор с иностранной организацией был заключен до 1 марта 2022 г.;
• после указанной даты порядок определения цен не менялся;
• отсутствуют условия для признания сделок контролируемыми по критериям, предусмотренным п. п. 1, 3 ст. 105.14 НК РФ по состоянию на 1 марта 2022 г.

Чтобы определить сумму доходов по контролируемым сделкам за календарный год, нужно сложить доходы по всем сделкам с одним взаимозависимым лицом за календарный год.

Для определения суммы дохода по сделке нужно использовать расчетную величину суммы дохода, определенную по правилам гл. 25 НК РФ с применением метода начисления, в следующих случаях (п. 9 ст. 105.14 НК РФ):

• получатель дохода не исчисляет налог на прибыль;
• сделка совершена при участии агента (комиссионера).

Кроме того, необходимо иметь информацию о доходах второй стороны, так как возможно превышение суммового критерия по совокупной сумме доходов обеих сторон, а этого достаточно для признания сделок контролируемыми. Если такой информации нет, то можно использовать расчетную величину суммы дохода этого участника, определенную по правилам гл. 25 НК РФ с применением метода начисления.

Сделки с несколькими лицами могут учитываться при определении суммового критерия, когда участвуют более двух лиц или сделка является частью группы однородных сделок (Письмо Минфина России от 03.11.2017 N 03-12-11/1/72800).

Доходы определяются по правилам гл. 25 НК РФ (п. 9 ст. 105.14 НК РФ). При этом не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ. Если полученные доходы не указаны в ст. 251 НК РФ, они учитываются при определении суммового порога (Письмо Минфина России от 29.04.2014 N 03-01-РЗ/20100).

По общему правилу из доходов также исключаются суммы налогов, предъявленные покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) (п. 1 ст. 248 НК РФ).

При определении суммового порога не учитываются доходы, полученные не в результате совершения контролируемых сделок, например:

• нереализованные курсовые разницы от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, а переоценка проводится из-за изменения курса иностранной валюты к рублю, установленного Банком России;
• штрафы, пени и другие санкции за нарушение договорных обязательств, если их установление не связано с искусственным созданием условий, при которых сделки не отвечают признакам контролируемых (Письма Минфина России от 17.07.2013 N 03-01-18/28094, от 16.08.2013 N 03-01-18/33535).

Доходы нужно считать только за период, в котором лица признаны взаимозависимыми (Письмо Минфина от 21.03.2017 N 03-12-11/1/16105). Это касается случаев, когда взаимозависимость устанавливается не с начала календарного года или прекращается в течение календарного года.

• При определении суммы доходов по контролируемым сделкам ФНС вправе проверить соответствие сумм доходов, полученных по сделкам, рыночному уровню с учетом положений гл. 14.2 и 14.3 НК РФ (п. 9 ст. 105.14 НК РФ).

Источник: Консультант+